В связи с чем рассмотрим три направления данного вопроса, которые позволят выделить эти особенности из общих правил.
Направление 1. Размер тарифов страховых взносов, применяемый при начислении заработной платы иностранному гражданину, который постоянно проживает на территории Кыргызской Республики и не имеет вида на жительство.
В ст.5 «Постоянно проживающие и временно пребывающие в Кыргызской Республике иностранные граждане» Закона Кыргызской Республики от 14 декабря 1993 года №1296-ХII «О правовом положении иностранных граждан в Кыргызской Республике» предусмотрены такие понятия, как «постоянно проживающие граждане» и «временно пребывающие граждане».
«Статья 5. Постоянно проживающие и временно пребывающие в Кыргызской Республике иностранные граждане
Иностранные граждане могут постоянно проживать в Кыргызской Республике, если они имеют на то разрешение, оформленное видом на жительство, выданным уполномоченным государственным органом в сфере регистрации прав населения, либо статус соотечественника с иностранным гражданством.
Иностранные граждане, находящиеся в Кыргызской Республике на ином законном основании, считаются временно пребывающими. Они обязаны в установленном порядке зарегистрировать свои заграничные паспорта или заменяющие их документы и выехать из республики по истечении определенного им срока пребывания».
В то время, как ни один из нижеследующих нормативных правовых актов в области отчислений страховых взносов — Закон Кыргызской Республики №20 от 17 июня 1996 года «О государственном социальном страховании», Закон Кыргызской Республики №8 от 24 января 2004 года «О тарифах страховых взносов по государственному социальному страхованию», Инструкция «О порядке начисления и уплаты страховых взносов по государственному социальному страхованию», утвержденная постановлением Правительства Кыргызской Республики №385 от 17 июля 2020 года «Об утверждении Инструкции о порядке начисления и уплаты страховых взносов по государственному социальному страхованию» — не содержат нормы о том, кто из иностранных граждан является временно пребывающим на территории Кыргызской Республики, а кто — постоянно пребывающим на территории Кыргызской Республики.
Таким образом, иностранные граждане, получившие разрешение на проживание на территории Кыргызской Республики в форме вида на жительство, признаются постоянно проживающими. Иностранные граждане, находящиеся на территории Кыргызской Республики на иных основаниях, признаются временно пребывающими.
Поскольку в рассматриваемом случае иностранный гражданин не имеет вида на жительство, то, следовательно, он находится в статусе временно пребывающего. Соответственно, согласно действующей редакции подпункта «в» п.1 ст.2 Закона Кыргызской Республики №8 от 24 января 2004 года «О тарифах страховых взносов по государственному социальному страхованию» ставка тарифов страховых взносов по государственному социальному страхованию в отношении заработной платы данного лица подлежит применению в размере 3% за счет средств работодателя, сумма начисленных взносов подлежит уплате в солидарную часть Пенсионного фонда.
«Статья 2. Ставки тарифов страховых взносов для юридических лиц независимо от организационно-правовых форм и форм собственности, их обособленных подразделений (филиалов и представительств), а также работающих в них физических лиц
Тарифы страховых взносов устанавливаются:
1. Для работодателей: …
… в) ежемесячно от всех видов выплат, начисленных в пользу работников — иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих в Кыргызской Республике или проживающих в другом государстве, но состоящих в трудовых отношениях с юридическим лицом, зарегистрированным в Кыргызской Республике:
в Пенсионный фонд — в солидарную часть — 3 процента; …».
Направление 2. Влияние на ставки тарифов страховых взносов Соглашения о пенсионном обеспечении трудящихся государств-членов Евразийского экономического союза от 20 декабря 2019 года, ратифицированного Законом Кыргызской Республики от 24 июля 2020 года №93 «О ратификации Соглашения о пенсионном обеспечении трудящихся государств-членов Евразийского экономического союза, подписанного 20 декабря 2019 года в городе Санкт-Петербург» и вступающего в силу с 1 января 2021 года.
Соглашение о пенсионном обеспечении трудящихся государств-членов Евразийского экономического союза от 20 декабря 2019 года, ратифицированное Законом Кыргызской Республики от 24 июля 2020 года №93 (далее — Соглашение) регламентирует вопросы назначения и выплат пенсий и прямо не затрагивает вопросы тарифов страховых взносов по государственному социальному страхованию. При этом ст.ст.3 и 8 Соглашения указывают на то, что формирование пенсионных прав и исчисление размера пенсии осуществляются в соответствии с законодательством государства-члена.
Так, в соответствии со ст.1 Закона Кыргызской Республики от 21 июля 1997 года №57 «О государственном пенсионном социальным страховании» право на назначение государственной пенсии имеют застрахованные граждане Кыргызской Республики, а также иностранные граждане и лица без гражданства, проживающие в республике, вносящие взносы на государственное пенсионное социальное страхование на основании и условиях, предусмотренных Законом Кыргызской Республики №20 от 17 июня 1996 года «О государственном социальном страховании». Названный закон устанавливает обязанность уплаты страховых взносов в соответствии с законодательством Кыргызской Республики.
Основным нормативным правовым актом Кыргызской Республики в части регулирования тарифов страховых взносов является Закон Кыргызской Республики №8 от 24 января 2004 года «О тарифах страховых взносов по государственному социальному страхованию».
Следовательно, Соглашение о пенсионном обеспечении трудящихся государств-членов Евразийского экономического союза, ратифицированное Законом Кыргызской Республики от 24 июля 2020 года №93, окажет влияние на ставки тарифов страховых взносов после даты вступления в силу изменений в законодательство Кыргызской Республики о тарифах страховых взносов по государственному социальному страхованию, внесенных во исполнение вышеуказанного Соглашения.
На сегодняшний день сведения о такой законодательной инициативе отсутствуют.
Направление 3. Персональные вычеты, предоставляемые при исчислении подоходного налога иностранному гражданину.
В соответствии с ч.2 ст.23 «Физическое лицо» Налогового кодекса Кыргызской Республики (далее — НК КР) иностранный гражданин, постоянно проживающий на территории Кыргызской Республики, является резидентом Кыргызской Республики:
«Статья 23. Физическое лицо …
… 2. Физическим лицом-резидентом является любое физическое лицо, которое находится на территории Кыргызской Республики в течение 183 и более дней в течение любого периода, состоящего из 12 месяцев, следующих подряд и завершающихся в текущем налоговом периоде, либо на государственной службе Кыргызской Республики за границей …».
В соответствии со ст.161 «Налогоплательщик подоходного налога» НК КР иностранный гражданин, не имеющий вида на жительство в Кыргызской Республике, не является налогоплательщиком подоходного налога.
«Статья 161. Налогоплательщик подоходного налога
1. Налогоплательщиком подоходного налога является:
1) физическое лицо, являющееся гражданином Кыргызской Республики, получающее доход;
2) физическое лицо-резидент, не являющееся гражданином Кыргызской Республики, имеющее вид на жительство в Кыргызской Республике или статус кайрылмана, получающее доход;
3) физическое лицо-нерезидент, не являющееся гражданином Кыргызской Республики, получающее доход из источника в Кыргызской Республике;
4) налоговый агент, выплачивающий доход из источника в Кыргызской Республике физическому лицу …».
При этом на общество как на налогового агента возлагается обязанность произвести удержание подоходного налога как у источника выплаты дохода с предоставлением стандартных вычетов. Данная обязанность установлена ст.176 «Налоговое обязательство налогового агента» НК КР.
Статья 180 «Исчисление и уплата подоходного налога с дохода, полученного физическим лицом-резидентом, не являющимся гражданином Кыргызской Республики» НК КР устанавливает право физического лица-резидента на стандартный вычет при исчислении подоходного налога.
«Статья 180. Исчисление и уплата подоходного налога с дохода, полученного физическим лицом-резидентом, не являющимся гражданином Кыргызской Республики
При выплате физическому лицу-резиденту Кыргызской Республики, не являющемуся гражданином Кыргызской Республики, дохода исчисление налогового обязательства по подоходному налогу налоговым агентом производится с предоставлением стандартных вычетов, определяемых в соответствии с настоящим разделом».
Однако для получения права на стандартный вычет физическое лицо-резидент должно иметь статус налогоплательщика в соответствии с требованиями ст.169 «Общие положения» НК КР.
«Статья 169. Общие положения
1. Налогоплательщик имеет право на вычеты, установленные настоящей главой.
2. Налогоплательщик имеет право на вычеты в том налоговом периоде, к которому такие вычеты относятся.
3. Налогоплательщик имеет право на следующие вычеты:
1) стандартные вычеты;
2) социальные вычеты;
3) имущественные вычеты».
Отсутствие статуса налогоплательщика у иностранного гражданина, постоянно проживающего на территории Кыргызской Республики, но не имеющего вида на жительство в Кыргызской Республике, не дает оснований налоговому агенту применять стандартный вычет при исчислении и удержании суммы подоходного налога.